Постановление КС РФ о проверке конституционности норм, исключающих право на профессиональные налоговые вычеты для лиц, ведущих предпринимательскую деятельность без регистрации ИП

Граждане Б. и С. обратились в Конституционный Суд РФ с жалобами на пункт 1 статьи 221 и подпункт 1 пункта 1 статьи 227 НК РФ, часть 5 статьи 200 и часть 3 статьи 201 АПК РФ.

Б. в 2020 году подал налоговую декларацию по НДФЛ за 2019 год, указав доход от продажи транспортных средств. Он заявил право на имущественный вычет в размере расходов на их приобретение, но налоговый орган отказал, квалифицировав его деятельность как предпринимательскую (без регистрации ИП). Суды поддержали решение ФНС, ссылаясь на п. 1 ст. 221 НК РФ, который разрешает профессиональные вычеты только зарегистрированным ИП.

С. сдавала недвижимость в аренду, но не была зарегистрирована как ИП. Налоговая инспекция признала ее деятельность предпринимательской и отказала в профессиональном вычете. Суды также отказали ей в удовлетворении требований, ссылаясь на те же нормы.

Правовая позиция заявителей

Заявители утверждали, что оспариваемые нормы нарушают:

• равенство перед законом (ст. 19 Конституции РФ), поскольку лишают их права на вычеты, доступные ИП;
• принцип справедливого налогообложения (ст. 57 Конституции РФ), так как налог взимается с валового дохода без учета расходов;
• свободу предпринимательства (ст. 34 Конституции РФ), создавая необоснованные барьеры.

Правовые позиции Конституционного Суда

Принцип справедливого налогообложения и соразмерность налоговой нагрузки

Налогообложение должно основываться на конституционных принципах справедливости и соразмерности (ст. 57 Конституции РФ). Налоговая обязанность не может вводить избыточное фискальное бремя, лишая налогоплательщика возможности учесть экономически обоснованные расходы. В данном случае оспариваемые нормы НК РФ фактически приводят к обложению налогом валового дохода, что противоречит принципу налогообложения чистого экономического результата.

Законодатель, устанавливая налоговые вычеты, должен обеспечивать баланс между фискальными интересами государства и защитой прав налогоплательщиков. Лишение физических лиц, фактически ведущих предпринимательскую деятельность, права на профессиональные вычеты создает необоснованное неравенство по сравнению с зарегистрированными ИП. Это нарушает принцип экономической обоснованности налогообложения, закрепленный в ст. 3 НК РФ.

Равенство налогоплательщиков и запрет дискриминации

Статья 19 Конституции РФ гарантирует равенство всех перед законом, включая равное налоговое бремя для лиц, находящихся в сопоставимых условиях. Оспариваемые нормы НК РФ устанавливают различия в налоговом режиме для зарегистрированных и незарегистрированных предпринимателей без достаточных объективных оснований. Такое регулирование создает ситуацию, когда фактически одинаково ведущие хозяйственную деятельность лица облагаются налогом по разным правилам.

При этом, отсутствие регистрации в качестве ИП само по себе не может служить безусловным основанием для лишения права на налоговые вычеты. Если физическое лицо документально подтверждает расходы, связанные с получением доходов, отказ в их учете противоречит принципу нейтральности налогообложения. Это особенно важно в случаях, когда налоговый орган самостоятельно квалифицирует деятельность гражданина как предпринимательскую, но при этом отказывает в сопутствующих налоговых льготах.

Правовая определенность и запрет произвольного толкования закона

Оспариваемые нормы НК РФ содержат неопределенность, поскольку не устанавливают четких критериев предоставления профессиональных вычетов для лиц, ведущих предпринимательскую деятельность без регистрации. Это приводит к противоречивой судебной практике: одни суды допускают вычеты при подтверждении расходов, другие – категорически отказывают. Такая ситуация нарушает принцип правовой определенности, вытекающий из ст. 19 и 55 Конституции РФ.

Неясность законодательного регулирования создает условия для произвольного применения налоговых норм, что недопустимо в правовом государстве. Законодатель обязан формулировать нормы таким образом, чтобы налогоплательщик мог заранее предвидеть последствия своих действий. В данном случае отсутствие четких правил учета расходов для незарегистрированных предпринимателей приводит к нарушению конституционных гарантий защиты собственности (ст. 35 Конституции РФ) и свободы предпринимательства (ст. 34 Конституции РФ).

Соответствие процессуальных норм АПК РФ конституционным принципам

Конституционный Суд проанализировал оспариваемые положения АПК РФ (ч. 5 ст. 200 и ч. 3 ст. 201) и пришел к выводу, что они не нарушают права заявителей. Эти нормы закрепляют принцип состязательности и распределение бремени доказывания в налоговых спорах, что соответствует ст. 123 Конституции РФ. Суд подчеркнул, что процессуальные правила не препятствуют налогоплательщикам обжаловать решения налоговых органов и представлять доказательства своей правоты.

При этом Суд указал, что проверка обоснованности конкретных судебных решений не входит в его компетенцию. Задача Конституционного Суда – оценить соответствие закона Конституции, а не пересматривать правоприменительную практику. Поскольку оспариваемые нормы АПК РФ сами по себе не создают необоснованных препятствий для защиты прав, их конституционность не вызывает сомнений.

Необходимость законодательного урегулирования и временный порядок исполнения

КС обязал федерального законодателя до 1 января 2025 года внести изменения в НК РФ, устраняющие выявленные противоречия. До этого момента сохраняется действующий порядок, но если изменения не будут приняты, право на вычеты возникнет автоматически с момента опубликования постановления. Это решение направлено на защиту прав налогоплательщиков в переходный период.

Правоприменительные решения по делам Б. и С. подлежат пересмотру, если новые нормы НК РФ предоставят им право на вычеты. Это обеспечивает реализацию принципа правовой определенности и исключает необоснованные ограничения прав граждан, уже попавших под действие оспариваемых норм.

Постановление Конституционного Суда

1. Признать не соответствующими Конституции РФ п. 1 ст. 221 НК РФ – в части, исключающей право на профессиональные вычеты для лиц, ведущих предпринимательскую деятельность без регистрации ИП, подп. 1 п. 1 ст. 227 НК РФ – в части, не предусматривающей механизма учета расходов для таких лиц.
2. Прекратить производство в части проверки конституционности норм АПК РФ, поскольку они не нарушают права заявителей.
3. Обязать законодателя до 1 января 2025 года внести изменения в НК РФ, устраняющие неопределенность.
4. Установить переходный порядок: до внесения изменений вычеты не предоставляются. Если изменения не будут приняты, право на вычеты возникает с момента публикации постановления.

Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 14.02.2024 № 6-П